O Poder de Tributar

TEMA 01 – PODER DE TRIBUTAR

Os entes federados possuem objetivos fundamentais e que estão descritos no artigo 3º da Constituição Federal e para cumprir com tais obrigações fica evidente a necessidade de recursos financeiros.

a) Competência Tributária

A instituição ou criação de tributos cabe aos entes federados, já que são eles que possuem a necessidade da receita.

Desse modo, pode-se dizer que possui competência aquele que recebe uma atribuição para exercer o poder. Esse exercício seria a instituição de tributos por meio de lei, em respeito ao princípio da legalidade previsto no artigo 150, inciso I da Constituição Federal.

Destaca-se que embora a Constituição Federal contenha as diretrizes que serão aplicadas ao tributos, ela não os institui, mas outorga competências para que os entes políticos elaborem essas leis.

Assim, a competência tributária seria a aptidão para instituir ou criar os tributos de forma abstrata destinada aos entes políticos.

b) Características

Competência tributária difere do poder de tributar, uma vez que o poder de tributar exsurge da prevalência do interesse público em detrimento do privado, enquanto a competência tributária corresponde apenas ao exercício desse poder através da instituição de tributos por meio de lei.

As características da competência tributária são: indelegabilidade, facultatividade, incaducabilidade e irrenunciabilidade.

A competência tributária é indelegável, ou seja, a competência não pode ser transferida. O ente competente que recebeu a atribuição, não poderá autorizar que outro ente exerça a competência para a qual foi determinado, conforme preceitua o artigo 7°, §3° do Código Tributário Nacional.

O exercício da competência tributária é facultativo, na medida em que o ente tributante poderá exercer a competência que lhe foi atribuída somente se assim o desejar. Como exemplo, podemos citar o Imposto sobre Grandes Fortunas, posto que embora previsto na Constituição Federal de 1988, ainda não foi instituído. Por esse motivo, vale complementar que a competência tributária, também seria incaducável. Isto porque, o atributo da competência poderá ser exercido a qualquer momento, afastando a decadência.

 Por fim, a competência tributária é irrenunciável, não podendo ser abdicada, no todo ou em parte pelo ente federado que recebeu tal incumbência.

c) Modalidades

As modalidades de competência tributária são: privativa (impostos), comum (taxas e contribuição de melhoria), especial (empréstimo compulsório e contribuições especiais), residual (União autorizada a ampliar o seu rol de tributos) e extraordinária (União pode instituir imposto extraordinário de guerra nos casos de guerra externa ou de sua iminência).

A competência privativa abrange os impostos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.

Para a União, o artigo 153 da Constituição Federal, discrimina que serão de sua competência: o Imposto de Importação (II); Imposto de Exportação (IE); Imposto sobre a renda (IR); Imposto sobre produtos industrializados (IPI); Imposto sobre operações financeiras (IOF); Imposto territorial rural (ITR) e o Imposto sobre grandes fortunas (IGF).

Para os Estados, o artigo 155 da Constituição Federal engloba: Imposto sobre a transmissão “causa mortis” e doação (ITCMD); Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS) e o Imposto sobre a propriedade de veículo automotor (IPVA).

E para os municípios, o artigo 156 da Constituição Federal traz o Imposto predial e territorial urbano (IPTU); Imposto sobre a transmissão de bens imóveis (ITBI); Imposto sobre serviços (ISS).

Destaca-se que o Distrito Federal possui competência cumulativa (estadual e municipal), conforme preceitua o artigo 147 da Constituição Federal, possui competência privativa de seis impostos, quais sejam, o Imposto sobre a transmissão “causa mortis” e doação (ITCMD); Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS); Imposto sobre a propriedade de veículo automotor (IPVA); Imposto predial e territorial urbano (IPTU); Imposto sobre a transmissão de bens imóveis (ITBI) e o Imposto sobre serviços (ISS).

A competência comum envolve as taxas (artigo 145, II da Constituição Federal) e as contribuições de melhoria (artigo 145, III da Constituição Federal) e poderá ser cobrada por quaisquer dos entes públicos.

A competência especial abarca os empréstimos compulsórios (artigo 148 da Constituição Federal) e as contribuições especiais (artigo 149 da Constituição Federal). Em regra, a competência pertence à União, salvo a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública (COSIP) que compete aos Municípios e ao Distrito Federal, nos termos do artigo 149-A da Constituição Federal.

A competência residual amplia a competência da União para criar novos impostos (artigo 154, I, da Constituição Federal) ou novas contribuições sociais (artigo 195, §4° da Constituição Federal). Assim, os tributos de competência residual deverão ser veiculados por lei complementar e não poderão ser cumulativos. Além disso, os novos impostos não poderão ter fato gerador, nem base de cálculo dos impostos já existentes e as novas contribuições sociais não poderão ter fato gerador, nem base de cálculo das contribuições sociais já existentes.

E a competência extraordinária compreende a instituição do imposto extraordinário de guerra quando houver guerra externa ou no caso de sua iminência. A União poderá instituir por lei ordinária ou por medida provisória e a sua cobrança será imediata (artigo 154, II, da Constituição Federal).

d) Capacidade tributária ativa

É a aptidão de figurar no polo ativo (direito de cobrar) das obrigações tributárias. Difere da competência tributária, já que essa é a aptidão para criar tributos.

A capacidade tributária ativa é atividade administrativa, delegável, que pode autorizar através de lei a fiscalização e a arrecadação dos tributos.

Impende destacar, também, que o sujeito ativo seria a pessoa jurídica de direito público que detém a titularidade de competência para a instituição de tributos pelos entes federados. A competência para instituir tributos pertence apenas aos entes políticos indicados, mas a capacidade tributária ativa (capacidade de administrar os tributos) pode ser delegada a outras pessoas jurídicas de Direito Público, como autarquias e fundações.

TEMA 02 – PRINCÍPIOS

Os princípios tributários constituem modalidade de limitação ao poder de tributar e são normas constitucionais que devem ser observadas por todos os entes federados e aplicados a todas e quaisquer espécies tributárias, ressalvadas apenas as exceções que a própria Carta Magna determinar.

a) Legalidade

Segundo dispõe o artigo 150, inciso I da Constituição Federal, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, exigir ou aumentar tributos sem lei que os estabeleça.

Assim, o tributo deverá ser criado e majorado por meio de lei. Por regra, lei ordinária.

Há, no entanto, algumas exceções. Vejamos.

Dependem de lei complementar para serem instituídos: os empréstimos compulsórios (artigo 148, da Constituição Federal); o imposto sobre grandes fortunas (artigo 153, VII, da Constituição Federal); os novos impostos (artigo 154, I, da Constituição Federal) e as novas contribuições sociais (artigo 195, §4° combinado com o artigo 154, I, da Constituição Federal).

Note-se que os tributos admitem a utilização de medida provisória para a sua criação, nos casos de relevância e urgência, porém somente para os tributos que aceitem a criação por meio de lei ordinária. Nos casos em que a lei complementar versar, não caberá a utilização de medida provisória, consoante o disposto no artigo 62, §1°, inciso III da Constituição Federal.

Exceções ao princípio da legalidade: Imposto de Importação (II); Imposto de Exportação (IE); Imposto sobre produtos industrializados (IPI); Imposto sobre operações financeiras (IOF), nos termos do artigo 153, §1° da Constituição Federal e Contribuição de intervenção no domínio econômico sobre combustível (CIDE- combustível), nos termos do artigo 177, §4°, inciso I, alínea “b”, da Constituição Federal podem ter as suas alíquotas alteradas por decreto por ato do Poder Executivo.

Já o imposto sobre circulação de mercadorias e serviços sobre combustível (ICMS- combustível) poderá ter as suas alíquotas alteradas por convênio firmado em sede do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), nos termos do artigo 155, §4°, inciso IV, alínea “c”, da Constituição Federal.

b) Irretroatividade

O princípio da irretroatividade possui como regra a vedação imposta à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios de cobrar tributos sobre fato gerador praticado antes do início da vigência da lei que os instituiu ou majorou, nos termos do artigo 150, inciso III, alínea "a" da Constituição Federal combinado com o artigo 144 do Código Tributário Nacional.

Nesse sentido, o referido princípio reforça a preocupação do legislador com a segurança jurídica, uma vez que a lei publicada não pode pretender alcançar situações acontecidas anteriormente a sua entrada em vigor, ou seja, a lei não poderá retroagir e deverá ser aplicada apenas aos fatos futuros.

As exceções ao princípio da irretroatividade encontram-se no artigo 106 do Código Tributário Nacional. Isto porque, a lei poderá retroagir quando for expressamente interpretativa, porém nunca para prejudicar o contribuinte. Deve-se aplicar a alíquota correspondente à época do fato gerador e a multa mais benéfica, desde que o ato não tenha sido definitivamente julgado.

c) Anterioridade

O princípio da anterioridade comporta duas regras, sendo vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, exigir tributos no mesmo exercício financeiro da lei que promoveu a alteração (anterioridade anual) e exigir tributos antes de decorrido noventa dias contados da data da publicação da lei que os instituiu ou aumentou (anterioridade nonagesimal), conforme dispõe o artigo 150, inciso III, alíneas "b" e "c" da Constituição Federal.

Pode-se dizer que o princípio da anterioridade busca assegurar ao contribuinte um prazo para que ele se prepare para uma nova carga tributária.

Note-se que qualquer modificação que importar em tributo mais caro para o contribuinte, implicará na observância do princípio da anterioridade, seja a anterioridade anual (exercício financeiro), seja a anterioridade mínima (90 dias), porém a redução da carga tributária não precisa se submeter ao princípio.

No entanto, há algumas exceções previstas no artigo 150, §1°, da Constituição Federal.

A cobrança poderá ser imediata para o Imposto de Importação (II); Imposto de Exportação (IE); Imposto sobre operações financeiras (IOF); Empréstimos Compulsórios (guerra/ calamidade pública) e o Imposto Extraordinário de Guerra (IEG).

O Imposto sobre produtos industrializados (IPI); Contribuições sociais destinadas à seguridade social; ICMS combustível e CIDE combustível não precisam aguardar pelo exercício financeiro seguinte, porém precisam aguardar pelo decurso do prazo mínimo de noventa dias.

E o Imposto de Renda (IR) e a modificação da base de cálculo do IPVA e do IPTU não precisam aguardar pelo prazo mínimo de noventa dias, porém precisam aguardar pelo exercício financeiro seguinte.

Observa-se, por fim, que a norma legal que altera apenas a data de recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade, ou seja, o ente federado não precisará se preocupar em aplicar a modificação apenas no exercício financeiro seguinte.

d) Não confisco

O princípio do não confisco prevê que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios cobrar tributos com efeito de confisco, nos termos do artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal.

Devemos entender que o limite do confisco é a capacidade contributiva do indivíduo e a verificação sobre ser o valor exagerado ocorrerá no âmbito do Poder Judiciário e não do Poder Legislativo.

Haverá confisco quando a cobrança de um tributo for além da capacidade contributiva do cidadão (princípio da capacidade contributiva - artigo 145, §1°, da Constituição Federal).

e) Liberdade de tráfego

O princípio da liberdade de tráfego está previsto no artigo 150, inciso V, da Constituição Federal, segundo o qual, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais.

Esse princípio tem como objetivo proibir que os entes estabeleçam tributos que restrinjam a liberdade de ir e vir das pessoas e seus bens particulares.

A exceção seria a cobrança de pedágio (preço público - súmula n° 545 do STF) nas vias conservadas pelo Poder Público.

f) Uniformidade geográfica

O princípio da uniformidade geográfica estabelece que é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional, consoante preceitua o artigo 151, inciso I, da Constituição Federal. Ressalta-se que o princípio deve ser observado apenas pela União (os demais entes políticos, Estados, Distrito Federal e Municípios não devem obediência ao artigo supracitado), posto que a União é único ente federado que em virtude de sua competência territorial tem condições de cobrar tributos em todo o País.

Entretanto, fica ressalvada a concessão de incentivos fiscais que tem por objetivo diminuir as eventuais desigualdades socioeconômicas entre as diversas regiões do país, como por exemplo, a zona franca de Manaus, local em que a industrialização de produtos recebe carga tributária bem menor se comparada a outras regiões.

g) Não diferenciação tributária

O princípio da não diferenciação tributária dispõe que é vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária aos seus bens ou serviços, em razão da origem ou do destino, nos termos do artigo 152 da Constituição Federal.

Note-se que a vedação imposta não proíbe a alteração das alíquotas, mas apenas afasta a possibilidade de se modificar as alíquotas, em razão da procedência ou do destino dos bens e serviços.

Alguns exemplos que violariam o princípio seria, com relação à procedência, cobrar uma alíquota de IPVA para carros nacionais e outra alíquota maior para carros estrangeiros. E com relação ao destino, seria fixar alíquotas diferentes de ICMS sobre o transporte intermunicipal, cobrando uma alíquota mais alta para as cidades próximas à capital e uma alíquota mais baixa para cidades mais distantes da capital.

Este princípio vincula os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. A União não está condicionada a sua observância.

TEMA 03 – IMUNIDADES

As imunidades definem um espaço não tributável, inalcançável pelos entes políticos, vez que por mais ampla que seja a competência, esta não tem como atingir uma situação imune, podendo até mesmo vislumbrar as imunidades como o campo de incompetência tributária.

a) Introdução

A imunidade é retratada pela Constituição Federal como regra limitadora ao poder de tributar, afastando os tributos de bens, pessoas ou situações.

Pode-se definir a imunidade como sendo uma regra de não incidência constitucionalmente qualificada, enquanto que a isenção seria uma regra de não incidência legalmente qualificada.

Cabe diferenciar, ainda, os institutos imunidade, isenção e alíquota zero. Para os institutos da imunidade e da isenção, sequer há a ocorrência do fato gerador e muito menos surge a obrigação tributária principal do pagamento do tributo. Já no caso de alíquota zero existe lei instituidora do tributo, tem-se a prática do fato gerador, surge a obrigação tributária, contudo o resultado da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo tributável é igual a zero.

Uma classificação bastante comum entre as imunidades é denominá-las como genéricas ou específicas.

A imunidade identificada como genérica é aquela que alcança todos os impostos, independente do ente competente para exigi-los. As imunidades genéricas, portanto, impedem a tributação por meios de impostos por parte da União, Estados. Distrito Federal e Municípios, além de protegerem direitos e garantias constitucionais.

Já as imunidades específicas são aquelas que por sua vez tem alcance restrito a um único tributo, podendo alcançar somente um imposto, uma taxa ou uma contribuição.

b) Recíproca

A imunidade recíproca impede que os entes políticos exijam impostos uns dos outros, porém, vale lembrar, que essa imunidade não afasta em nenhum momento as taxas ou contribuições.

Assim, o artigo 150, inciso VI, alínea “a”, da Constituição Federal dispõe que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre o patrimônio, a renda ou serviços, uns dos outros, ou seja, a função pública que lhes é peculiar.

Possui como fundamento a proteção ao princípio federativo, bem como ao princípio da isonomia entre as pessoas políticas. Não se admite supressão dessa imunidade, muito menos redução da sua proteção tendo em vista ser a forma federativa cláusula pétrea (art. 60, § 4º, I, CF).

c) Religiosa

Essa imunidade está ligada a crença e a liberdade religiosa de forma que o Estado não poderá intervir para fins de tributação, seja do local em que é realizado o culto como a sua manifestação, com o objetivo de preservar um direito individual do cidadão.

O artigo 150, inciso VI, alínea “c”, da Constituição Federal prevê que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, instituir impostos sobre templos de qualquer culto.

Não só o imóvel onde ocorre a celebração de um culto religioso tem a guarida da imunidade, mas todo o patrimônio, a renda e os serviços comportam igual benefício. Para tanto é necessário demonstrar que estes estão relacionados com as finalidades da entidade religiosa. Assim seria para o ICMS que deixa de incidir sobre o artesanato produzido pelos integrantes da entidade que revertem os valores à manutenção do templo, também para o IR que não recai sobre os dízimos ou doações recebidos, ou até mesmo ISS quanto à prestação de algum serviço religioso.

Vale lembrar que atualmente o Brasil é um Estado laico e tal característica é assegurada pela imunidade religiosa, a qual abraça a diversidade de crenças e cultos. Como fator a corroborar o entendimento, podemos citar os incisos VI, VII e VIII do artigo 5°, da Constituição Federal:

                                Artigo 5°, CF

                                (...)

                                VI – é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais e culto e as suas liturgias;

                            VII – é assegurada, nos termos da lei, a prestação de assistência religiosa nas entidades civis e militares de internação coletiva; e

                          VIII – ninguém será privado de direitos por motivo de crença religiosa ou convicção filosófica ou política, salvo se as invocar para eximir-se de obrigação legal a todos imposta e recusar-se a cumprir prestação alternativa, fixada em lei.

d) Condicional

A imunidade condicional prevista no artigo 150, inciso VI, alínea “c” da Constituição Federal veda à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a instituição de impostos sobre o patrimônio, a renda ou os serviços dos partidos políticos, fundações, sindicatos de trabalhadores e entidades assistenciais e educacionais, sem fins lucrativos, desde que atendidos os requisitos dispostos no artigo 14 do Código Tributário Nacional.

A alínea “c” do artigo 150 da Constituição Federal é a única hipótese de imunidade, cuja operatividade depende da obediência de requisitos legais que constam do artigo 14 do Código Tributário Nacional, quais sejam, prova da não distribuição do lucro entre os mantenedores da instituição; prova de que não houve remessa dolosa de valores para o exterior e manutenção da escrituração contábil em dia.

É importante observar que as entidades de assistência social são imunes, ao mesmo tempo, aos impostos e às contribuições sociais previdenciárias (art. 195, §7º, CF), em razão dos serviços prestados à população sem a cobrança de valores.

e) Imprensa

A Constituição Federal  protege o veículo de difundir ideias, pensamentos, opiniões, informações e cultura à população de forma a não incidir impostos em tais situações.

O artigo 150, inciso VI, alínea “d”, da Constituição Federal prevê que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. Trata-se de imunidade objetiva, haja vista ser irrelevante o responsável pelos veículos de comunicação.

Observe que esta imunidade só alcança impostos (sejam federais, estaduais ou municipais), não sendo possível interpretar de maneira extensiva o benefício a fim de afastar também contribuições.

Vale lembrar, também, que em nenhum momento há restrição por parte do texto constitucional em relação ao conteúdo divulgado pelo livro, jornal ou periódico. Qualquer tema, assunto, informação componentes desses veículos de difusão da cultura restarão abrangidos pela imunidade.

Quanto ao papel, o Supremo Tribunal Federal compreende que a imunidade só tem o condão de proteger os insumos assemelhados ao papel, como papéis fotográficos, papel para jornal, papel couchê, papel offset, entre tantas outras modalidades, mas que se destinam sempre à impressão.

Por essa via deve ser afastada a imunidade sobre tintas, máquinas e equipamentos, ainda que específicos para editoração. Porém, filmes utilizados para produção da capa do livro restarão protegidos pelo benefício. 

  

f) Musical

Na mesma linha da proteção da imunidade de imprensa é a razão da imunidade musical.

O artigo 150, inciso VI, alínea “e”, da Constituição Federal descreve que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil, contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros ou obras interpretadas por artistas brasileiros, bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.

Cabe destacar que essa imunidade foi incluída no texto constitucional pela Emenda Constitucional nº 75, de 15 de outubro de 2013, afastando a incidência de impostos sobre músicas e vídeos musicais com o intuito de combater a pirataria.

Note que fonograma significa a gravação de sons e videofonogramas são vídeos de conteúdo musical.

A desoneração tributária abrange somente fonogramas ou videofonogramas que contenham relação com a cultura musical brasileira, excluindo as obras musicais em geral.

Para finalizar, observe, também, que a imunidade engloba suportes materiais ou arquivos digitais, ou seja, o “download” pela internet de músicas ou vídeos. Porém, a imunidade não favoreceu a replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser para preservar as empresas instaladas na Zona Franca de Manaus que já gozam de benefícios fiscais.

TEMA 04 – TRIBUTO

A definição está no artigo 3º do CTN e basicamente temos como palavras chaves a prestação pecuniária compulsória, em moeda, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada através de atividade administrativa plenamente vinculada.

a) Conceito

A Constituição Federal estabelece em seu artigo 146, inciso III, alínea “a” que a definição de tributo caberá à lei complementar.

Nesse sentido, o artigo 3º do Código Tributário Nacional define tributo como sendo toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Para entender o conceito de tributo, vale esmiuçar o que o artigo 3º do Código Tributário Nacional nos apresenta.

O tributo é prestação pecuniária, ou seja, corresponde a uma obrigação que deverá ser adimplida mediante o pagamento em dinheiro.

É compulsória, pois tem caráter obrigatório. O tributo está ligado a um dever de pagar, em virtude de uma obrigação. E dever é obrigatório, sob pena de sanção.

A prestação pecuniária deve ser paga em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir. O valor tributário deve ser apresentado em moeda corrente nacional ou na hipótese de se oferecer bem imóvel no lugar do se avençou, mediante dação em pagamento, a quitação ocorrerá pela entrega do bem, após este ser avaliado e determinado o seu valor.

Não poderá constituir sanção de ato ilícito, ou seja, o tributo é diverso de multa.

Deverá ser instituído por lei, em respeito ao princípio da legalidade e ao que dispõe o artigo 5º, inciso II, da Constituição Federal, segundo o qual ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei.

E a cobrança será realizada mediante atividade administrativa plenamente vinculada, qual seja, cobrada por lançamento. Cumpre ao ente instituidor do tributo promover a sua cobrança e efetiva arrecadação.

b) Modalidades

O tributo é gênero, do qual podemos verificar cinco espécies tributárias, quais sejam, os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, os empréstimos compulsórios e as contribuições especiais.

Ocorre que se observarmos o Código Tributário Nacional, este apresenta apenas três espécies tributárias (impostos, taxas e contribuições de melhoria). Isto porque, o CTN é de 1966, época em que vigorava a Constituição de 1946 e, portanto, observava a disposição constitucional vigente.

c) Impostos

Ao analisar a Constituição Federal, observamos que o artigo 146, inciso III, alínea “a” determina que caberá à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária sobre espécies tributárias.

Uma das espécies tributárias seriam os impostos.

Assim, algumas características acerca dos impostos (e isso vale para todo e qualquer imposto, seja federal, estadual ou municipal) serão reservadas à Lei Complementar. Por esse motivo, coube ao Código Tributário Nacional, por ter sido recepcionado como lei complementar, determinar os fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes dos impostos. Contudo, não são todos os impostos que possuem essas informações descritas pelo Código Tributário Nacional, por duas razões: ou existe legislação complementar específica, ou o imposto não existia à época do advento do Código.

Nesse sentido, o artigo 16 do Código Tributário Nacional traz a regra de que o imposto consiste em uma situação que independe de qualquer atividade estatal específica para o contribuinte, ou seja, o pagamento do imposto não importa em uma atuação de contrapartida pelo ente. Desse conceito, podemos afirmar que os impostos são tributos não vinculados, pois não estão relacionados com nenhuma atividade estatal e acabam surgindo em razão de atividades cotidianas do cidadão.

Os impostos podem ser classificados por diversos critérios, pela competência (federais, estaduais e municipais); pelo conteúdo econômico (sobre a renda, sobre o patrimônio, sobre o comércio exterior, sobre a produção e circulação); pela finalidade (fiscais, extrafiscais e parafiscais) e pela repercussão econômica (diretos e indiretos).

d) Impostos Federais

A União é o ente político que detém a competência de oito impostos, quais sejam,  imposto de importação (II), imposto de exportação (IE), imposto de renda (IR), imposto sobre produtos industrializados (IPI), imposto sobre operações financeiras (IOF), imposto territorial rural (ITR), imposto sobre grandes fortunas (IGF), imposto extraordinário de guerra (IEG).

1. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II)

O imposto de importação é cobrado sobre produtos estrangeiros vindos do exterior. Está previsto no artigo 153, inciso I, da Constituição Federal. Possui característica extrafiscal, posto que sua função é regular o comércio exterior e, portanto, pode ter suas alíquotas alteradas por decreto por ato do Poder Executivo (art. 153, §1º, CF) e sua cobrança pode ser imediata, sendo exceção ao princípio da anterioridade (art. 150, §1º, CF).

- Fato gerador: entrada de produtos estrangeiros em território nacional (art. 19, CTN).

- Base de cálculo: há três hipóteses (art. 20, CTN): quando a alíquota for específica, a unidade de medida adotada pela lei tributária; quando a alíquota for ad valorem, o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País; ou quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a leilão, o preço da arrematação.

- Contribuintes: o importador ou quem a lei a ele equiparar ou o arrematante no caso de produtos apreendidos ou abandonados (art. 22, CTN).

2. IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE)

O imposto de exportação incide sobre a exportação de produtos nacionais (que tem origem no país) ou nacionalizados (produtos estrangeiros que ingressaram no território de forma definitiva). Está previsto no artigo 153, inciso II, da Constituição Federal. Possui característica extrafiscal, posto que sua função é regular o comércio exterior e, portanto, pode ter suas alíquotas alteradas por decreto por ato do Poder Executivo (art. 153, §1º, CF) e sua cobrança pode ser imediata, sendo exceção ao princípio da anterioridade (art. 150, §1º, CF).

- Fato gerador: é a saída do território nacional de produtos nacionais ou nacionalizados (art. 23, CTN).

- Base de cálculo: há duas hipóteses (art. 24, CTN): quando a alíquota for específica, a unidade de medida adotada pela lei tributária; ou quando a alíquota for ad valorem, o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência.

- Contribuintes: é o exportador ou quem a lei a ele equiparar (art. 27, CTN).

  

3. IMPOSTO SOBRE A RENDA (IR)

Considera-se renda tudo aquilo que for produto do trabalho, do capital ou da combinação de ambos. O imposto está previsto no artigo 153, inciso III, da Constituição Federal. Possui função arrecadatória de acordo com a capacidade contributiva do cidadão. Sujeita-se apenas ao princípio da anterioridade anual.

Deve observar três critérios (art. 153, §2º, I, CF): generalidade (não há distinção entre as pessoas que serão contribuintes do imposto); universalidade (não importa se o acréscimo patrimonial ocorreu em razão de atividade lícita ou ilícita, o imposto recairá sobre o aumento do patrimônio, sobre a renda e proventos, sendo indiferente o caminho pelo qual o contribuinte chegou a ele); e progressividade (diz respeito à capacidade econômica do indivíduo, assim, quanto maior a renda, maior será a alíquota suportada pelo contribuinte).

- Fato gerador: aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de rendas (ex: aluguel, salário, pró-labore) e proventos de qualquer natureza (ex: loteria) (art. 43, CTN).

- Base de cálculo: é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis (art. 44, CTN).

- Contribuintes: é o titular da disponibilidade econômica ou jurídica de rendas e proventos de qualquer natureza (art. 45, CTN).

4. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)

O imposto sobre produtos industrializados é amplamente reconhecido como imposto regulador (extrafiscal), embora parte da doutrina entenda que sua função é arrecadatória (fiscal). Está previsto no artigo 153, inciso IV, da Constituição Federal.

Considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para consumo (art. 46, parágrafo único, CTN).

Possui as características de seletividade (suas alíquotas podem variar de acordo com a essencialidade do produto, ou seja, quanto mais essencial um produto, menor a alíquota a ser aplicada) e da não cumulatividade (sistema de compensação de créditos e débitos). Suas alíquotas podem ser alteradas por ato do Poder Executivo (art. 153, §1º, CF) e deve respeitar apenas o princípio da anterioridade nonagesimal.

Há, ainda, imunidade para os produtos industrializados destinados ao exterior (art. 153, §3º, III).

- Fato gerador: há três hipóteses (art. 46, CTN): no desembaraço aduaneiro do produto, quando de procedência estrangeira; em sua saída do estabelecimento industrial; em sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.

- Base de cálculo: (art. 47, CTN): no desembaraço, o preço normal do produto acrescidos os montantes do Imposto de Importação, das taxas exigidas na entrada do produto e dos encargos cambiais; na saída do estabelecimento industrial, o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria ou, na falta deste, o valor normal da mercadoria; e na arrematação, o valor da arrematação.

- Contribuintes: (art. 51, CTN): o importador ou quem a lei a ele equiparar; o industrial ou quem a lei a ele equiparar; o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça ao industrial; ou o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.

5. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS (IOF)

O imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários ou mais conhecido como imposto sobre operações financeiras, está previsto no artigo 153, inciso V, da Constituição Federal. Possui função extrafiscal e suas alíquotas poderão ser alteradas por ato do Poder Executivo (art. 153, §1º, CF), porém sua cobrança pode ser imediata.

Outro ponto que merece destaque é a incidência do IOF sobre o ouro como ativo financeiro ou instrumento cambial com alíquota mínima de 1% (art. 153, §5º, CF). Se o ouro não for assim tratado, não caberá a cobrança do imposto federal. Se o ouro for negociado como mercadoria teremos a incidência do II/IE/ICMS dependendo da operação (art. 155, § 3º, CF). Além disso, sua arrecadação será repartida para o Estado de origem (30%) e para o Município de origem (70%).

- Fato gerador: (art. 63, CTN) para as operações de crédito e câmbio, ocorrerá na entrega do no valor; na operação de seguro, será na emissão; e com relação a títulos mobiliários, será no pagamento ou resgate.

- Base de cálculo: o valor da operação (art. 64, CTN).

- Contribuintes: qualquer uma das partes da operação tributada (art. 66, CTN). A Lei Federal irá escolher quem será essa parte (art. 4º, Lei nº 5.143/66).

6. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)

Os proprietários de imóveis situados em zona rural estarão sujeitos a recolher o imposto territorial rural, cosoante prevê o artigo 153, inciso VI, da Constituição Federal.

Possui três características (art. 153, §4º, CF): receberá alíquotas progressivas para desestimular a manutenção de propriedades improdutivas; não incidirá sobre o único imóvel rural de pequena gleba; e poderá ser arrecadado e fiscalizado pelos Municípios na forma da lei por meio de convênio com a União, desde que isso não implique redução do imposto ou renúncia fiscal (trata-se da parafiscalidade, ou seja, o imposto passa a ser arrecadado por órgão diverso daquele que possui competência para tanto. Nesse caso, transfere-se ao Município a capacidade tributária ativa).

- Fato gerador: é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido na lei civil, localização fora da zona urbana do Município (art. 29, CTN).

- Base de cálculo: corresponde ao valor fundiário (art. 30, CTN).

- Contribuintes: pode ser o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título (art. 31, CTN).

7. IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS (IGF)

O imposto sobre grandes fortunas (IGF) ainda não foi instituído, embora conste no rol de competências da União, nos termos do artigo 153, inciso VII, da Constituição Federal.

Não há prazo para sua instituição, já que a competência tributária é incaducável, de modo que a União poderá fazê-lo a qualquer tempo. Nesse sentido, caberá à lei complementar instituidora indicar o seu fato gerador, a base de cálculo e os seus contribuintes.

8. IMPOSTO EXTRAORDINÁRIO DE GUERRA (IEG)

Trata-se de imposto de competência extraordinária da União, de modo que nenhum outro ente político poderá instituí-lo.

O artigo 154, inciso II, da Constituição Federal prevê a cobrança em caso de guerra externa ou sua iminência.

Representa exceção ao princípio da anterioridade, posto que poderá ser cobrado imediatamente.

Poderá ser instituído por lei ordinária ou medida provisória e não será restituível.

e) Impostos Estaduais

Os impostos estaduais estão previstos no artigo 155 da Constituição Federal, quais sejam, o imposto sobre transmissão “causa mortis” e doações (ITCMD); o imposto sobre circulação de mercadorias e serviços (ICMS); e o imposto sobre a propriedade de veículo automotor (IPVA).

1. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO “CAUSA MORTIS” E DOAÇÕES (ITCMD)

O imposto sobre transmissão “causa mortis” e doação, de quaisquer bens ou direitos está disposto no artigo 155, inciso I, da Constituição Federal. Sua alíquota máxima é definida através de resolução do Senado Federal (Resolução nº 9/92 do Senado Federal – alíquota máxima de 8%).

A transmissão deverá ser não onerosa.

Quando da transmissão de bens imóveis, o imposto será arrecadado pelo Estado (ou pelo Distrito Federal) onde se situa o bem (art. 155, §1º, I, CF).

Quando da transmissão de bens móveis, o imposto será recolhido ao Estado (ou ao Distrito Federal) onde se processar o inventário ou tiver domicílio o doador (art. 155, §1º, II, CF).

- Fato gerador: a transmissão causa mortis de bens móveis e imóveis ou a transmissão intervivos não onerosa de bens móveis e imóveis, bem como sobre os direitos relativos aos mesmos (art. 35 do CTN c/c art. 155, I, CF).

- Base de cálculo: valor venal dos bens ou direitos transmitidos (art. 38, CTN).

- Contribuintes: (art. 42, CTN) pode ser qualquer das partes na operação tributada, como dispuser a lei estadual instituidora do imposto (“causa mortis” será o “de cujus” ou o herdeiro/ doação será o doador ou donatário).

2. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS (ICMS)

O imposto previsto no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal possui diversas características dispostas na legislação como forma de se evitar a guerra fiscal. Poderá incidir sobre a circulação de mercadoria, serviços de transporte interestadual e intermunicipal, serviços de telecomunicação, energia elétrica, derivados de petróleo, combustível e minerais.

Vale destacar as características da não cumulatividade (sistema de compensação de créditos e débitos e deve ser obrigatória); seletividade (alíquotas poderão variar em função da essencialidade do produto e sua aplicação é facultativa); e do regime de alíquotas (para as operações internas pode o Senado Federal fixar alíquotas mínimas e máximas; e para as operações interestaduais deve o Senado Federal fixar a alíquota a ser aplicada).

Observa-se, também que a Constituição Federal descreve em seu art. 155, §2º, X, quatro hipóteses sobre os quais esse imposto não poderá recair: exportação; operações interestaduais relativas a combustível derivado de petróleo e energia elétrica; ouro, quando caracterizado como ativo financeiro / instrumento cambial; e serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita.

- Fato gerador: (art. 2º c/c art. 12 da LC 87/96) a) na circulação de mercadoria, será a transferência de titularidade da mercadoria; b) prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores; c) prestação onerosa de serviços de comunicação, por qualquer meio, incluindo geração, emissão, recepção, transmissão, retransmissão, repetição e ampliação de comunicação de qualquer natureza; d) sobre os serviços acompanhados de mercadorias desde que estes não estejam sujeitos ao ISS, sob pena de bitributação (ex.: restaurante); e) sobre a entrada de bem ou mercadoria ou serviços importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto.

- Base de cálculo: (art. 13, LC 87/96) Em geral, a base de cálculo do ICMS corresponde ao montante total da operação.

- Contribuintes: qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (art. 4º da LC 87/96).

3. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE DE VEÍCULO AUTOMOTOR (IPVA)

A Constituição Federal prevê em seu artigo 155, inciso III, a instituição de imposto sobre a propriedade de veículo automotor. Sua alíquota mínima deve ser determinada por resolução do Senado Federal e há autorização constitucional também para que, respeitado esse piso, as alíquotas sejam selecionadas de acordo com o uso e o tipo do veículo.

Como o IPVA foi criado após o Código Tributário Nacional, não há lei complementar para definir o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes do referido imposto, assim, os Estados e o Distrito Federal deverão se valer de sua competência legislativa plena (art. 24, §3º, CF) e utilizar a legislação estadual correspondente.

- Fato gerador: ser proprietário de veículo automotor (art. 155, III, CF).

- Base de cálculo: valor venal do veículo (conforme legislação estadual correspondente).

- Contribuintes: o proprietário do veículo automotor (conforme legislação estadual correspondente).

f) Impostos Municipais

Os impostos municipais estão dispostos no artigo 156, da Constituição Federal, quais sejam, o imposto predial e territorial urbano (IPTU); o imposto sobre a transmissão de bens imóveis (ITBI); e o imposto sobre serviços (ISS).

1. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA (IPTU)

O IPTU é um imposto que foi reservado à competência dos Municípios e do Distrito Federal (art. 156, I, CF), instituído sobre a propriedade de imóvel situado em zona urbana.

Considera-se zona urbana a área que seja assim definida em lei municipal e que possua pelo menos dois dos melhoramentos, previstos no artigo 32 do Código Tributário Nacional.

Há três formas do IPTU receber alíquotas progressivas: em razão da função social da propriedade; do valor do imóvel; e do uso ou localização do imóvel (art. 156, §1º e art. 182, §4º, II, CF).

- Fato gerador: a propriedade (art. 1.228, CC), o domínio útil (art. 1.369, CC) ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física (art. 1.196, CC) - art. 32 do CTN.

- Base de cálculo: valor venal do imóvel (art. 33, CTN). Observa-se que alteração da base de cálculo não se sujeita ao princípio da anterioridade nonagesimal.

- Contribuintes: pode ser o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título (art. 34, CTN).

2. IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS (ITBI)

O artigo 156, inciso II, da Constituição Federal estabelece que caberá aos Municípios instituir o imposto sobre a transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;

O ITBI será sempre recolhido para o Município onde se encontrar o bem imóvel negociado.

- Fato gerador: a transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição (art. 156, II, CF c/c art. 35 do CTN). Vale lembrar que a transmissão ocorre com o registro do título translativo no Cartório de Registro de Imóveis (art. 1.245, CC).

- Base de cálculo: corresponde ao valor venal dos bens ou direitos transmitidos (art. 38, CTN).

- Contribuintes: qualquer uma das partes na operação tributada, como dispuser a lei municipal (art. 42 do CTN).

Existe regra de imunidade específica (art. 156, § 2.º, I, CF), afastando a incidência do ITBI sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica no caso de integralização do capital social; na transmissão decorrente de operações societárias; e nos casos de transmissão em razão da extinção da pessoa jurídica, porém a imunidade não se configurará se a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda de bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

3. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS (ISS)

A Constituição Federal dispõe em seu artigo 156, inciso III que serão tributados por este imposto os serviços de qualquer natureza, exceto os que se encontram no campo de incidência do ICMS. Nesse sentido, há apenas delimitação de características que deverão ser veiculadas por lei complementar.

Assim, a LC 116/03 estabelece as alíquotas do imposto; a não incidência do ISS sobre serviços destinados ao exterior e a regulação da forma e das condições em que as isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

- Fato gerador: prestação de serviços de qualquer natureza (art. 1º, LC 116/03)

- Base de cálculo: preço do serviço (art. 7º, LC 116/03)

- Contribuintes: são os prestadores de serviço (art. 5º, LC 116/03) 

g) Taxas

As taxas podem ser instituídas por quaisquer dos entes políticos em decorrência do exercício de fiscalização ou em razão do oferecimento ou da prestação de um serviço público específico e divisível e se sujeitam aos princípios constitucionais tributários, nos termos do artigo 145, inciso II, da Constituição Federal.

Correspondem a tributos vinculados á atividade estatal, haja vista seu fato gerador depender de contraprestação estatal, caso contrário o tributo não poderá ser cobrado.

O valor da taxa deve levar em consideração o custo do serviço público ou da atividade fiscalizatória, sendo, portanto, proporcional a estes. Isso, contudo, não significa que a arrecadação das taxas encontra-se vinculada à contraprestação estatal, ou seja, não quer dizer que o valor pago através de uma taxa deva destinar-se ao custeio da atuação estatal.

A taxa receberá destinação específica somente para as custas e emolumentos necessários a custear as atividades inerentes à justiça (art. 98, §2º, CF).

Existem duas modalidades: as taxas de polícia (art. 78, CTN) que são cobradas em razão do exercício do poder de polícia (atividade fiscalizatória); e as taxas de serviço que são cobradas pela utilização, efetiva ou potencial de serviços públicos específicos (quando consegue identificar o contribuinte) e divisíveis (quando há possibilidade de mensurar a quantidade de serviço), prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição (art. 145, II, CF c/c art. 77 e 79 do CTN).

A base de cálculo da taxa deve corresponder a algum parâmetro inerente ao serviço de fiscalização ou serviço público, proporcional aos serviços (art. 145, §2º, CF).

h) Contribuição de melhoria

O tributo poderá ser instituído por qualquer um dos entes federados e a legitimidade da instituição é verificada quando o sujeito ativo do tributo é o mesmo ente realizador da obra, ou seja, todos os entes políticos poderão instituir a contribuição de melhoria (art. 145, III, CF).

O tributo é considerado vinculado, em vista de seu fato gerador depender de contraprestação estatal. Porém, o melhor seria qualificá-la com uma breve ponderação. Vinculado seria o tributo se bastasse a obra pública, porém como assentado na jurisprudência é imprescindível a valorização imobiliária decorrente desta obra pública, razão pela qual acreditamos tratar-se de um tributo indiretamente vinculado, pois só a realização da obra não autoriza a exigência da contribuição.

O contribuinte do tributo é naturalmente o proprietário do imóvel beneficiado com a valorização, mas também incluem-se como contribuintes o titular do domínio útil ou o possuidor.

Há que se observar dois limites para a cobrança, consoante expresso nos artigo 81 e 82 do Código Tributário Nacional: o limite individual (montante da valorização do imóvel, sendo base de cálculo do tributo a diferença positiva entre o valor venal do imóvel antes da obra e o valor venal do imóvel após a obra pública) e o limite total ou global (o resultado da somatória das contribuições de melhoria não deve superar o custo total da obra).

i) Empréstimo Compulsório

Elencado no artigo 148 da Constituição Federal, a sua instituição poderá ser realizada apenas pela União nos seguintes casos: despesas extraordinárias decorrente de calamidade pública; despesas extraordinárias decorrentes de guerra externa ou sua iminência e para a realização de um investimento público de caráter urgente e relevante interesse nacional.

Importantíssimo lembrar que as situações descritas não configuram fato gerador do empréstimo compulsório. São apenas hipóteses em que, se ocorridas, ensejam à União a instituição e posterior cobrança do tributo.

Há necessidade de lei complementar para sua instituição, afastando-se, assim, a sua veiculação por medida provisória (art. 62, §1º, III, CF).

Vale destacar que se for instituído em razão de calamidade pública; ou de guerra externa ou sua iminência, a sua cobrança será imediata, porém se for instituído em razão de investimento público, deverá respeitar as duas regras da anterioridade (anual e nonagesimal).

O destino da arrecadação do empréstimo compulsório será vinculado à despesa que fundamentou a sua instituição, nos termos do artigo 148, parágrafo único, da Constituição Federal.

j) Contribuições Especiais

As contribuições especiais envolvem um conjunto de 4 contribuições distintas: as contribuições sociais, as contribuições de intervenção no domínio econômico, as contribuições corporativas e a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública.

Essas contribuições sujeitam-se às normas gerais de Direito Tributário, o que significa dizer que são reguladas pelos prazos de decadência e prescrição quinquenais, sendo considerada inconstitucional a lei ordinária que disponha sobre prazo diferenciado para elas. As contribuições sociais são as contribuições destinadas a custear a ordem social, a ordem econômica, bem como as categorias profissionais ou econômicas e são de competência exclusiva da União.

As contribuições sociais são tributos sob a competência exclusiva da União (art. 149 da CF). Entretanto existem contribuições sociais que podem e devem ser cobradas pelos demais entes federados (Estados, Distrito Federal e Municípios), desde que exigida apenas dos funcionários públicos; destinada a custear o regime previdenciário; e haja impossibilidade de alíquota inferior às contribuições federais (art. 149, §1º, CF). Há duas modalidades: específicas (destinadas a custear a seguridade social, ou seja, a saúde, a assistência social e a previdência social e sujeitam-se à anterioridade nonagesimal – art. 195, §6º, CF) e as genéricas (destinadas a custear outros segmentos sociais que não a seguridade social. Ex: salário educação e as contribuições arrecadadas em benefício dos serviços sociais autônomos.).

As contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE’s) são tributos com caráter extrafiscal por meio de intervenção no domínio econômico como forma de reequilibrar os princípios da ordem econômica.

As contribuições corporativas são aquelas arrecadadas no interesse das categorias profissionais e econômicas. Aliás, embora de competência da União, sua arrecadação costuma ser delegada a terceiros, que tem de modo geral o objetivo de zelar pelo desenvolvimento de uma atividade profissional (parafiscalidade). Exemplos: CRM, CREA, CRECI.

Por fim, a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública (COSIP) outorgou sua competência para os Municípios e para o Distrito Federal, nos termos do artigo 149-A, da Constituição Federal. Surgiu com a impossibilidade de se destinar recursos dos impostos para o custeio do serviço, bem como ser declarada inconstitucional a cobrança de taxa, por ser um serviço público indivisível. E pode ser cobrada junto com a conta de luz.

TEMA 05 – LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

A legislação tributária comporta várias espécies normativas, a lei é apenas um exemplo dessas espécies.

a) Modalidades

A legislação tributária compreende: as leis, tratados e convenções internacionais, decretos e normas complementares.

A lei será o veículo responsável a instituição ou a extinção de tributos; a majoração ou redução de tributos; a definição do fato gerador da obrigação principal; a alteração das alíquotas; a aplicação/ dispensa/ redução de penalidades; bem como as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção do crédito tributário (art. 97, CTN).

Os tratados e convenções internacionais são de competência privativa do Presidente da República e dependerão de referendo por parte do Congresso Nacional (art. 98, CTN).

Os decretos são veículos infralegais, de modo que o seu alcance será limitado pela lei.

E as normas complementares possuem como função complementar as leis, os tratados e os decretos, tais como, atos expedidos pelas autoridades administrativas; decisões administrativas, cuja lei atribua eficácia normativa; práticas reiteradas da autoridade administrativa; e convênios celebrados entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios (art. 100, CTN).

A aplicação da legislação deve ocorrer a partir de sua entrada em vigor, salvo quando o Código Tributário Nacional dispuser de forma contrária (art. 106, CTN).

b) Integração

A integração da legislação serve para suprir as lacunas da legislação (art. 108, CTN). Para tanto, podem ser usadas quatro formas: a analogia, os princípios gerais de Direito Tributário, os princípios gerais de Direito Público e a equidade.

Cabe destacar que analogia não pode servir como fundamento para se exigir um tributo, posto que o tributo decorre da lei. E que a equidade é a última forma de integração da legislação tributária, consistente em adaptar uma lei ao caso concreto com aplicação igualitária.

c) Interpretação

A interpretação poderá ser de duas formas: literal ou gramatical (deve ser aplicada às modalidades de suspensão ou exclusão do crédito tributário, à outorga de isenção e à dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias) e benéfica(para a infração ou penalidade pecuniária).

TEMA 06 – OBRIGAÇÃO

A obrigação tributária é identificada como um vínculo jurídico decorrente de lei, envolvendo um credor (Fisco) e um devedor (contribuinte).

a) Modalidades de obrigações

O Código Tributário Nacional (artigos 113 a 118) subdivide a obrigação tributária em duas modalidades: obrigação principal (situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência) e obrigação acessória (consiste em obrigações que servem de base para o pagamento, mas que com ele não se confundem).

Vale lembrar que o descumprimento de obrigação acessória implicará na conversão de obrigação principal.

b) Sujeitos da obrigação

Uma vez estabelecido o vínculo entre credor e devedor pela obrigação tributária, surgem as figuras do sujeito ativo e do sujeito passivo.

O sujeito ativo será a pessoa jurídica de direito público titular de competência para a instituição de tributos. São os entes federados (União, Estados, Distrito Federal e Municípios). Vale lembrar que a competência pertence aos entes públicos e o que pode ser delegado é a capacidade tributária ativa que é a capacidade de administrar tributos.

Com relação ao sujeito passivo poderá ser qualquer pessoa, ora aparecendo como contribuinte (aquele que está direta e pessoalmente ligado ao fato gerador) e ora podendo aparecer como responsável (aquele que está indiretamente ligado ao fato gerador, mas não o pratica).

Vale acrescentar que a capacidade tributária passiva independe da capacidade civil da pessoa natural; da pessoa possuir restrições civis, comerciais ou profissionais; e da empresa encontrar-se regularmente constituída.

TEMA 07 – RESPONSABILIDADE

O Código Tributário Nacional estabelece duas modalidades de responsabilidade: pelo pagamento e por infrações. A responsabilidade pelo pagamento pode ocorrer em razão da solidariedade, da transferência ou por substituição.

a) Solidariedade

A solidariedade decorre de lei ou em razão do interesse comum dos devedores. Assim, qualquer um dos devedores responde integralmente pela dívida tributária.

Há três efeitos (art. 125, CTN): o pagamento de um dos devedores exonera os demais; a isenção ou a remissão exonera a todos, a não ser que o benefício seja pessoal; e a interrupção da prescrição beneficia ou prejudica a todos.

b) Transferência

Essa espécie de responsabilidade que também é conhecida como responsabilidade dos sucessores trata da sucessão tributária que pode decorrer da alienação de bens imóveis, de bens móveis, ou em razão da sucessão empresarial.

Em todos os casos poderá haver transferência da responsabilidade pelo pagamento dos tributos que deixaram de ser recolhidos por quem praticou o fato gerador.

Na alienação de bens imóveis, o adquirente do bem imóvel é pessoalmente responsável pelos tributos incidentes sobre o bem e que deixaram de ser pagos pelo antigo dono (art. 130, CTN). Há duas exceções que dispensam o adquirente das dívidas: quando no ato da venda, apresentar uma certidão negativa de débitos; e no caso do imóvel ser arrematado em leilão público (o arrematante recebe o bem livre de qualquer ônus).

Na alienação de bens móveis, o adquirente é pessoalmente responsável pelas dívidas havidas em razão dos tributos incidentes sobre o bem.

Observe-se que se o contribuinte praticar o fato gerador, porém falecer antes de sua quitação, a responsabilidade será do espólio até a data de abertura da sucessão e, posteriormente, com a partilha, os herdeiros serão responsáveis pelo pagamento dos tributos referentes aos fatos geradores praticados pelo espólio. (art. 131, CTN).

E na sucessão empresarial, há sete situações. Vejamos.

- 1ª situação – pessoa jurídica decorrente de fusão. A empresa resultante dessa operação será sucessora tributária das empresas que se fundiram, respondendo por todos os fatos geradores praticados até a data da fusão.

- 2ª situação – pessoa jurídica decorrente de cisão. Uma empresa é desmembrada em duas novas empresas. Com a extinção da empresa primitiva, as novas empresas passam a dividir a responsabilidade pelas dívidas deixadas por esta.

- 3ª situação – uma empresa incorpora outra. Uma das empresas deixa de existir individualmente, porém uma delas mantém sua existência com o capital social acrescido fruto da incorporação. A empresa que se manteve torna-se responsável pelas dívidas tributárias da empresa que deixou de existir até a data da operação.

- 4ª situação – transformação no quadro societário da empresa. Uma empresa por cotas de responsabilidade limitada se transforma em uma sociedade anônima. Como não há extinção da pessoa jurídica, as dívidas tributárias que possuía enquanto era limitada, com ela permanecem agora que é sociedade anônima.

- 5ª situação – empresa é extinta, porém sua atividade empresarial permanece sendo exercida por um sócio remanescente, sob a mesma ou outra razão social. Se a mesma atividade for explorada por um sócio da empresa que fechou, então a nova empresa será responsabilizada por eventuais dívidas existentes.

- 6ª situação – sucessão da atividade empresarial por aquisição do fundo de comércio ou estabelecimento comercial. O adquirente (seja pessoa física ou jurídica) pode responder pelas dívidas da empresa adquirida de duas formas diferentes: integralmente ou subsidiariamente. Num primeiro caso a empresa é alienada ao adquirente e este permanece a explorando a mesma atividade. Porém o alienante encerra toda e qualquer outra atividade empresarial imediatamente à venda. Caso existam dívidas tributárias deixadas pela empresa alienada, o sucessor será o adquirente que responderá por todas elas.

Num segundo caso a empresa é alienada, o adquirente permanece a explorar a atividade, contudo o antigo dono continua a explorar a mesma atividade ou volta a explorar dentro de 6 (seis) meses a mesma ou outra atividade empresarial. Aqui, o Fisco deverá em primeiro lugar exigir as dívidas da empresa alienada do antigo dono e caso não tenha como quitar, então a Administração pública passará a exigir do adquirente, tendo em vista sua responsabilidade subsidiária.

- 7ª situação – transferência da responsabilidade em razão da impossibilidade do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte. Também denominada responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN).

c) Substituição

Esse tipo de responsabilidade exclui a obrigação daquele que praticou o fato gerador (contribuinte) de pagar o tributo, transferindo-a desde logo ao responsável indicado pela lei (art. 128, CTN).

Como exemplos, podemos citar a retenção e recolhimento do imposto de renda por parte do empregador (art. 45, parágrafo único, CTN) e a responsabilidade pessoal dos sócios diretores pelas dívidas da empresa que administram quando houver excesso de poder; infração à lei; ou ato contrário ao contrato social ou estatuto da empresa (art. 135, CTN).

d) Por infrações

Esse tipo de responsabilidade implica em identificar quem serão as pessoas obrigadas a pagar os valores a título de multa. Essa responsabilidade não quer verificar quem deve pagar o tributo, mas quem se vê obrigado a recolher o montante decorrente da penalidade pecuniária (art. 136, CTN).

A regra imposta é que aquele que comete uma infração será responsabilizado pela prática, independentemente de sua intenção (se dolosa ou culposamente), da efetividade (se atingiu ou não o resultado pretendido), da natureza (qual modalidade de infração) ou da extensão (a quantidade do prejuízo causado).

e) Denúncia Espontânea

É uma modalidade de extinção da punibilidade por infrações, de modo que sua prática eximirá o contribuinte da responsabilidade pelo pagamento das multas, prevista no artigo 138 do Código Tributário Nacional.

O objetivo desta prática é incentivar o contribuinte que se encontra em situação irregular perante o Fisco, em razão da falta de pagamento de um tributo, a procurar pela Administração e recolher o tributo devido. Seu incentivo encontra-se na regra que afasta a exigência das multas, caso esses esforços ocorram antes de iniciado o procedimento de fiscalização.

Vale destacar que a denúncia espontânea só será eficaz se o contribuinte pagar voluntariamente a dívida, compreendendo o tributo, os juros e eventual correção monetária.

TEMA 08 – LANÇAMENTO

Procedimento administrativo que irá formalizar o crédito tributário.

a) Conceito

Entende-se por lançamento, o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente.

Cabe ao ato formalizador do crédito tributário que irá determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, se for o caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

A atividade administrativa do lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional (art. 142, parágrafo único, CTN). Vinculada, pois depende dos ditames legais, e obrigatória, porque sem o lançamento não há como constituir o crédito tributário, tornando o tributo exigível.

Observa-se que o lançamento só poderá ser modificado em três hipóteses: por impugnação do sujeito passivo; recurso administrativo de ofício; e por iniciativa de ofício da autoridade administrativa.

b) Modalidades

As modalidades de lançamento são: lançamento direto ou de oficio; lançamento misto ou por declaração; e autolançamento ou por homologação.

O lançamento direto ou de ofício (art. 149, CTN) ocorre independente da participação do contribuinte para formalizar o crédito tributário. Nesse caso, o fisco já conhece as informações pertinentes ao contribuinte e promove o lançamento. Um exemplo, seria o IPTU, uma vez que o Município já envia a cobrança com o valor que deverá ser recolhido.

O lançamento misto ou por declaração (art. 147, CTN) só será realizado após o contribuinte informar o fato gerador que ensejará a cobrança. Exemplo: Declaração de bagagem acompanhada (DBA), o viajante que retorna do exterior informa os produtos que trouxe em sua bagagem e recolhe o imposto de importação na zona alfandegária.

E o autolançamento ou lançamento por homologação (art. 150, CTN) é feito quando o contribuinte presta as informações referentes ao fato gerador que praticou, calcula o tributo devido e promove o pagamento antes de qualquer  fiscalização da administração tributária. Exemplo: imposto de renda.

TEMA 09– SUSPENSÃO, EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO

a) Suspensão do Crédito

b) Extinção do Crédito

c) Exclusão do Crédito

TEMA 10 – TÓPICOS ESPECIAIS

a) Garantias e privilégios

O artigo 183 do Código Tributário Nacional inaugura as diversas regras fixadas para as garantias e privilégios do crédito tributário.

Garantia é toda e qualquer medida que se destinar a atribuir maior efetividade e segurança ao crédito tributário (exemplo: art. 185, CTN).

Privilégio trata de uma prerrogativa, de uma prevalência de um crédito sobre o outro em fase antecedente à execução (exemplo: art. 184, CTN - qualquer bem ou renda do devedor restará à disposição para a satisfação do crédito, ainda que gravados por ônus real ou cláusulas de inalienabilidade ou impenhorabilidade).

b) Dívida ativa

A dívida ativa, seja ela de natureza tributária ou não, dependerá de ato de inscrição, o qual corresponde a um ato de controle administrativo da legalidade. Cumpre à Procuradoria da Fazenda Pública promover tal ato a fim de se apurar a certeza (autenticidade da dívida) e a liquidez do crédito (montante determinável).

A inscrição em dívida ativa autoriza a expedição de uma certidão, a qual representa um título executivo de natureza extrajudicial (art. 585, VII, CPC).

A dívida ativa da Fazenda Pública comporta, além do tributo (valor principal), também a atualização monetária, juros, multa de mora e demais encargos previstos em lei (art. 2º, § 1º, da Lei 6.830/80).

Cabe destacar que existem três modalidade de certidão de dívida ativa, quais sejam, certidão negativa (atesta que não há nenhum débito do contribuinte); certidão positiva (ratifica algum débito não pago); e a certidão positiva com efeitos de negativa (demonstra que há débitos com o fisco, porém estes encontram-se com a sua exigibilidade suspensa ou o juízo da execução encontra-se garantido).

c) Execução fiscal

O procedimento de execução fiscal encontra-se na Lei de Execuções Fiscais (LEF), qual seja, a Lei nº 6.830/80. Possui como objeto a exigência judicial de quaisquer créditos estatais definidos como dívida ativa da Fazenda Pública, de natureza tributária ou não tributária, incluindo atualização monetária, juros e multa de mora, além dos demais encargos previstos em lei ou contrato.

O título executivo da execução fiscal é a certidão de dívida ativa (CDA). Regularmente citado o executado, este terá cinco dias para pagar ou garantir o juízo.

Segundo a lei federal, são os entes políticos e suas respectivas autarquias as pessoas legitimadas para propor a ação de execução. É claro que a via executiva está condicionada a um título executivo, o qual, nesse caso, demonstra-se na figura da certidão de dívida ativa (título executivo extrajudicial). A certidão de dívida ativa goza de presunção de liquidez e certeza, o que lhe dá efeito de prova pré-constituída (art. 204, CTN), desde que regularmente inscrita.

Proposta a execução fiscal antes de decretada a falência o processo prosseguirá normalmente até o valor do bem penhorado. Caso ocorra o contrário (execução fiscal proposta e bem penhorado depois de decretada a falência) a Fazenda Pública aguardará a realização do ativo, obedecendo a ordem estabelecida pelo artigo 186, parágrafo único, inciso I, do Código Tributário Nacional.